Oggetto: Riforma delle imposte sul reddito delle persone fisiche – Principali novità fiscali.
La riforma fiscale, che ha preso il via con la Legge n. 111/2023, ha portato sino ad ora all’emanazione di cinque decreti legislativi, fra i quali quello attuativo della riforma delle imposte sul reddito delle persone fisiche e altre misure in tema di imposte sui redditi (D. Lgs. 30 dicembre 2023 n. 216) pubblicato nella Gazzetta Ufficiale Serie Generale n. 303.
Il decreto in commento è finalizzato a realizzare la revisione del sistema di imposizione del reddito delle persone fisiche, nonché la graduale riduzione della relativa imposta (IRPEF) per garantire il rispetto del principio di progressività.
L’entrata in vigore delle modifiche è, in via generale, il giorno 31 dicembre 2023.
Sommario
Articolo 1 – Revisione della disciplina dell’imposta sul reddito delle persone fisiche. 3
Articolo 2 – Revisione della disciplina delle detrazioni fiscali 3
Articolo 4 e 5 – Nuovi incentivi alle assunzioni e abrogazione dell’ACE.. 4
Articolo 1 – Revisione della disciplina dell’imposta sul reddito delle persone fisiche
La misura prevede, per il solo 2024, la riduzione degli scaglioni IRPEF da quattro a tre, secondo il meccanismo seguente:
- fino a 28.000 euro: 23%;
- oltre 28.000 euro e fino a 50.000 euro: 35%;
- oltre 50.000 euro: 43%[1].
Si prevede, inoltre, l’innalzamento della no tax area da 8.174 euro a 8.500 euro, per i lavoratori dipendenti, allineandola a quella dei pensionati e si conferma il trattamento integrativo in favore dei lavoratori con redditi fino a 15 mila euro (commi 2 e 3).
Articolo 2 – Revisione della disciplina delle detrazioni fiscali
Per l’anno 2024 è prevista la riduzione di 260 euro delle detrazioni spettanti ai contribuenti con redditi lordi superiori a 50.000 euro. La ragione è legata alla necessità di annullare l’effetto dell’Irpef a tre aliquote che, riducendo di due punti (dal 25 al 23%) il prelievo per la fascia di reddito fra 15mila e 28mila euro, produce un risparmio fiscale di 260 euro per i contribuenti con redditi superiori ai 28.000 euro.
Il comma 2 stabilisce che, ai fini dell’applicazione della decurtazione, il reddito complessivo deve essere assunto al netto del reddito dell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale e di quello delle relative pertinenze di cui all’articolo 10, comma 3-bis, del TUIR.
La riduzione interessa:
- gli oneri detraibili nella misura del 19% dal TUIR o da qualsiasi altra disposizione fiscale (inclusa quella relativa agli interessi passivi sui mutui), ad eccezione delle spese sanitarie di cui all’articolo 15, comma 1, lettera c), TUIR;
- le erogazioni liberali a favore delle ONLUS, delle iniziative umanitarie, religiose o laiche di cui all’articolo 15, comma 1.1, del TUIR;
- le erogazioni liberali in favore dei partiti politici di cui all’articolo 11 del decreto-legge 28 dicembre 2013, n. 149, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2014, n. 13;
- i premi di assicurazione per rischio eventi calamitosi di cui all’articolo 119, comma 4, quinto periodo, del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77.
Articolo 3 – Adeguamento della disciplina delle addizionali regionale e comunale all’imposta sul reddito delle persone fisiche alla nuova disciplina dell’imposta sul reddito delle persone fisiche
La disposizione introduce alcune modifiche alla disciplina delle addizionali regionale e comunale IRPEF, per garantire la coerenza della disciplina delle addizionali regionale e comunale all’imposta sul reddito delle persone fisiche alla nuova articolazione degli scaglioni dell’IRPEF prevista dall’articolo 1 descritto.
Per l’addizionale comunale all’IRPEF, il comma 4 introduce una norma di chiusura con la quale si dispone che, nel caso in cui la delibera comunale di adeguamento delle aliquote non venga adottata entro il 15 aprile 2024 o non venga trasmessa entro il termine del 20 dicembre 2024 (cfr. art. 14, comma 8, d. Lgs. 14 marzo 2011, n. 23), l’addizionale comunale si applichi sulla base degli scaglioni e delle aliquote vigenti per l’anno 2023.
Articolo 4 e 5 – Nuovi incentivi alle assunzioni e abrogazione dell’ACE
L’articolo 6, co. 1, lett. a), della legge n. 111 del 2023 di delega per la riforma fiscale ha previsto per i soggetti IRES un sistema di tassazione complesso (cc.dd. a doppia aliquota) al fine di incentivare investimenti qualificati e nuove assunzioni.
Si tratta di un progetto riformatore molto ambizioso che intende ridisegnare l’ambito applicativo dell’imposta attraverso due diversi binari: uno “ordinario”, con l’attuale aliquota “piena” al 24%, e un altro agevolato con una aliquota di tassazione ridotta (verosimilmente al 15%) riservato ai soggetti che, investendo nell’azienda, sia in termini di beni strumentali che di nuova forza lavoro, puntano alla crescita e allo sviluppo.
L’attuazione di detto regime ha indotto il legislatore, nelle more dell’attuazione completa della riforma IRES a “doppia aliquota”, ad introdurre una disposizione sub articolo 4 dello schema di D.Lgs. di attuazione del primo modulo di riforma dell’imposte sul reddito delle persone fisiche (IRPEF) approvato dal Governo il 16 ottobre scorso e ora all’esame delle commissioni parlamentari, che in sostanza dà attuazione (ma solo per il 2024) ad una misura qualificante della programmata riforma IRES.
Soggetti beneficiari dell’agevolazione
La relazione illustrativa chiarisce che “L’agevolazione spetta ai titolari di reddito d’impresa e, quindi, ai soggetti di cui all’articolo 73 del TUIR, alle imprese individuali, comprese le imprese familiari e le aziende coniugali, alle società di persone ed equiparate ai sensi dell’articolo 5 del TUIR, nonché agli esercenti arti e professioni che svolgono attività di lavoro autonomo ai sensi dell’articolo 54 del TUIR. Per gli enti di cui all’articolo 73, comma 1, lett. c), del TUIR il regime in questione si rende operante esclusivamente in relazione al reddito di impresa eventualmente conseguito”.
L’esplicito riferimento della relazione illustrativa e della relazione tecnica ai soggetti di cui all’articolo 73 del TUIR, quindi anche ai soggetti destinatari della riforma IRES a doppia aliquota, dirime i dubbi che la collocazione della norma nell’ambito del decreto IRPEF poteva suscitare, e cioè che le disposizioni in esame fossero destinate soltanto ai soggetti IRPEF.
Maggiorazione del costo del personale di nuova assunzione
L’articolo 4 dello schema di decreto prevede una nuova agevolazione che consiste in una maggiorazione del costo ammesso in deduzione in presenza di nuove assunzioni. In particolare, si dispone che per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023, per i titolari di reddito d’impresa e per gli esercenti arti e professioni, il costo del personale di nuova assunzione con contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato è maggiorato, ai fini della determinazione del reddito, di un importo pari al 20 per cento del costo riferibile all’incremento occupazionale: a tal fine, va quindi accertato che nell’esercizio 2024 il numero dei dipendenti a tempo indeterminato risulti superiore rispetto a quello mediamente occupato nell’esercizio 2023. Per finalità antielusive, la verifica di questa condizione va fatta al netto dei decrementi occupazionali verificatisi in società controllate o collegate ai sensi dell’articolo 2359 del Codice civile o facenti capo, anche per interposta persona, allo stesso soggetto.
Per favorire l’assunzione di particolari categorie di lavoratori meritevoli di maggior tutela (elencati nell’allegato 1 del decreto, tra i quali rientrano: i lavoratori svantaggiati o con disabilità; le donne di qualsiasi età con almeno due figli di età minore di diciotto anni o prive di un impiego; i giovani ammessi agli incentivi all’occupazione giovanil etc.), il costo riferibile a ciascuno di essi è moltiplicato per coefficienti di maggiorazione da determinarsi con decreto interministeriale. Ma si prevede già che la complessiva maggiorazione non ecceda il 10 per cento del costo del lavoro sostenuto per dette categorie di lavoratori svantaggiati.
L’agevolazione presuppone che l’impresa si trovi in condizioni di normale operatività, stante la necessità di realizzare incrementi occupazionali e spetta ai soggetti che hanno esercitato l’attività nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023 per almeno trecentosessantacinque giorni. Pertanto, sono escluse dall’ambito soggettivo – oltre ai contribuenti in regime forfettario anche – le imprese in liquidazione ordinaria nonché le imprese che si trovano in stato di liquidazione giudiziale o che abbiano fatto ricorso ad altri istituti di risoluzione della crisi di impresa di natura liquidatoria alla luce del D. Lgs. n. 14 del 2019 (Codice della crisi).
In presenza di un incremento occupazionale, il costo da assumere è pari al minor importo tra:
- Il costo effettivamente riferibile ai nuovi assunti e
- l’incremento del costo complessivo del personale dipendente classificabile nell’articolo 2425, primo comma, lettera B), numero 9), del Codice civile rispetto a quello relativo all’esercizio 2023. I soggetti che non adottano lo schema di conto economico di cui all’art. 2425 del c.c., come ad esempio le imprese IAS adopter, le imprese assicurative o gli intermediari finanziari di cui al d.lgs. n. 136 del 2015, devono comunque tener conto delle componenti del costo del personale che, in caso di adozione di tale schema, sarebbero confluite nella voce di cui alla lettera B), numero 9). In sostanza detti soggetti devono assumere il costo del personale che avrebbe trovato collocazione nella voce B.9) del conto economico.
Con riguardo in particolare alla voce c) del numero 9) del conto economico del bilancio da codice civile, “trattamento di fine rapporto” è stato evidenziato[2] che per i soggetti IAS/IFRS per quali gli accantonamenti per il TFR rilevano secondo le regole dello IAS 19, ricondurre nella voce di bilancio da codice civile le poste tipiche IAS contabilizzate a tal fine (a titolo di “service cost” o di “interest cost” o a titolo di “actuarial gain/loss”) si presenta problematico sicché sarebbe preferibile assumere il costo al “valore fiscale”.
Abrogazione dell’Aiuto alla crescita economica (ACE)
Nelle more dell’organica revisione e razionalizzazione degli incentivi alle imprese, il successivo articolo 5 del decreto in argomento dispone, a decorrere dal 2024, l’abrogazione dell’ACE, facendo salvi, comunque, i diritti acquisiti in materia di riporto delle eccedenze ACE pregresse e successivo utilizzo delle stesse fino al loro totale esaurimento.
La disciplina ACE, si ricorda, è stata introdotta per premiare fiscalmente le imprese che reinvestono gli utili in azienda, consentendo di ridurre il carico fiscale e rendendo quindi conveniente investire risorse proprie in luogo del ricorso al capitale di debito.
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Restiamo a disposizione per ulteriori chiarimenti.
Milano, 12 gennaio 2024
D&B TAX Accounting S.r.l. STP
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Dott.ssa Stefania Barsalini – Dottore Commercialista e Revisore Legale
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Dott. Pierpaolo Vodola – Dottore Commercialista e Revisore Legale
Dott. Angelo Piccardi – Dottore Commercialista
[1] Nel 2023 gli scaglioni IRPEF sono i seguenti (art. 11, comma 1 TUIR):
a) fino a 15.000 euro, 23 per cento;
b) oltre 15.000 euro e fino a 28.000 euro, 25 per cento;
c) oltre 28.000 euro e fino a 50.000 euro, 35 per cento;
d) oltre 50.000 euro, 43 per cento.
[2] Vd. Superdeduzione per nuove assunzioni legata alle voci di costo del personale di G. RUSSETTI e A.PICA, in Eutekne 6 novembre 2023.